Este es un tema muy habitual en esta oposición y conviene tener las cosas claras. Para los que me vais conociendo sabéis que, en los temarios no me gusta poner mucha literatura, ni jurisprudencias, pero los aspectos prácticos y la casuística es importante conocerla por su cae en un supuesto, de ahí que me surgiera la idea de este post.
Doy por hecho que todo conocéis los artículos 66 y siguientes de la LGT y es absurdo reproducirlos aquí.
Aquí tenéis un esquema sobre la prescripción
¿Qué es la Prescripción Fiscal?
Es un modo de extinción de las obligaciones tributarias provocado por la inactividad de la Administración Tributaria o por la falta de ejercicio de sus derechos por los obligados tributarios, durante el tiempo determinado en la ley.
Prescripción y Caducidad: Diferencias. Plazos.
Coloquialmente, la prescripción y la caducidad se usan indistintamente. Sin embargo, la diferencia entre ambas instituciones en el mundo jurídico es muy significativa.
· Prescripción: Concepto jurídico en virtud del cual el transcurso de tiempo
consolida situaciones de hecho. Permite la extinción de derechos (extintiva) o la
adquisición de cosas ajenas (adquisitiva).
· Caducidad: Extinción de un derecho por el transcurso del tiempo conferido
para su ejercicio.
Prescripción y Caducidad. Diferencias Generales:
Ambos
conceptos representan la importancia del transcurso del tiempo en las
relaciones jurídicas.
·
La prescripción de las
acciones constituye un modo de extinguir los derechos y exige:
–
Un derecho ejercitable por
una persona;
–
Su falta de ejercicio por
parte de esa persona y;
–
El transcurso del tiempo
fijado por la ley.
·
La caducidad se
produce cuando la ley señala un término fijo para la duración de un derecho, más
allá del cual no puede ser el mismo ejercitado.
·
La prescripción se puede
interrumpir. La caducidad no.
El fundamento de la prescripción el
principio de seguridad jurídica, evitando situaciones indefinidas de pendencia
en el ejercicio de derechos.
Extensión y efectos de la prescripción
En el ámbito tributario, la prescripción es
una de las formas de extinción de derechos y obligaciones tributarias. Recordemos
que la prescripción ganada comporta la extinción de la deuda tributaria según
el artículo 69.3 LGT.
En derecho tributario la prescripción se
aplica de oficio, incluso en los casos en los que se haya pagado la deuda
tributaria, sin perjuicio de que el particular pueda invocarla cuando lo estime
pertinente.
Tengamos en cuenta que:
- La prescripción ganada es irrenunciable. Eso significa que si hemos de dejado de practicar una deducción y la obligación tributaria ha prescrito, nos vamos a quedar sin poder practicarla.
- La interrupción de la
prescripción significa que el tiempo debe comenzar a contarse de nuevo por
entero, es decir con cada acto interruptivo se inicia un nuevo período de
prescripción. Además es importante tener en cuenta que se admite un número
ilimitado de interrupciones sucesivas, sin restricción temporal alguna.
Plazos de prescripción
El plazo común de prescripción se ha establecido en cuatro años.
El plazo de prescripción ha sido fijado
en años por la LGT, quien determina el día inicial de cómputo del mismo
para cada uno de los supuestos de prescripción en el art 67 LGT. En
consecuencia aplicaremos la normativa regulada en la Ley 39 en materia de
plazos.
Interrupción de los plazos de prescripción
Producida la interrupción del plazo de
prescripción, se inicia de nuevo el cómputo de los cuatro años desde el día
de la interrupción.
Excepciones al reinicio desde la fecha en la que fue interrumpido:
a) Si la interrupción se produjo
como consecuencia de la interposición de un recurso contencioso-administrativo,
por el ejercicio de acciones civiles o penales, por la remisión del tanto de
culpa a la jurisdicción competente, por la presentación de denuncia ante el
Ministerio Fiscal o por la recepción de una comunicación judicial de
paralización del procedimiento, el plazo de prescripción se inicia de nuevo
el día en que se notifique a la Administración:
•
La resolución firme que ponga
fin al proceso judicial o que levante la paralización.
•
La devolución del expediente
por el Ministerio Fiscal.
b) Si se interrumpió la
prescripción por la declaración de concurso del
deudor, el cómputo del plazo de prescripción se inicia de nuevo cuando adquiera
firmeza la resolución judicial de conclusión de concurso:
- Si se hubiera aprobado un convenio, el plazo de prescripción se inicia de nuevo:
- Para las deudas tributarias no sometidas al procedimiento concursal, el día en que se apruebe el mismo;
- Para las deudas tributarias sometidas al convenio, cuando resulten exigibles al deudor.
- Si el convenio no fuera aprobado, cuando se reciba la resolución judicial firme que señale dicha circunstancia.
La interrupción tiene dos alcances:
a) Alcance subjetivo. Interrumpido el plazo de prescripción para un obligado
tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados, incluidos los
responsables. No obstante, si la obligación es mancomunada y solo se reclama a
uno de los obligados tributarios la parte que le corresponde, el plazo no se
interrumpe para los demás.
b) Alcance objetivo. Si existieran varias deudas liquidadas a cargo de un mismo
obligado al pago, la interrupción de la prescripción solo afecta a la deuda a
la que se refiera.
Tengamos en cuenta que:
- La notificación de un acto o la realización de una actuación administrativa respecto de un obligado solidario al pago de una deuda tributaria, por ejemplo, en casos de declaración conjunta, interrumpe la prescripción respecto del resto de los obligados
- Una notificación al sustituto sobre una deuda tributaria también interrumpe la prescripción para el contribuyente de esa misma deuda.
- Tratándose de un grupo consolidado de sociedades, las actuaciones realizadas con la entidad dominante interrumpen la prescripción respecto a las dominadas, pero no al revés.
- La interposición de reclamación económico-administrativa contra la liquidación no interrumpe la prescripción de la acción de cobro si no se solicita la suspensión de la ejecución.
- Los actos capaces de detener la prescripción respecto del obligado principal la paralizan también para el responsable.
- Cada uno de los herederos es el responsable del pago de la deuda tributaria correspondiente a su participación en la herencia, y por lo tanto las actuaciones practicadas por la Administración deben entenderse de forma independiente con cada uno de ellos a no ser que obren a través de representante. Las notificaciones o requerimientos a uno de ellos no interrumpen la prescripción de los demás.
Derecho a comprobar e investigar
Con carácter general, la prescripción del
derecho a liquidar no afecta al derecho de la Administración a comprobar e
investigar, salvo a la comprobación de las bases o cuotas compensadas o
pendientes de compensación o de deducciones aplicadas o pendientes de
aplicación.
Para la comprobación de la procedencia de
las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o de deducciones
aplicadas o pendientes de aplicación, se establece un plazo de prescripción
de 10 años del derecho de la Administración para iniciar dicha
comprobación.
El plazo empieza a contar desde el día
siguiente al de finalización del plazo para la presentación de la declaración
o autoliquidación correspondiente al ejercicio o período impositivo en que se
generó el derecho a compensar las bases o cuotas o a aplicar las deducciones.
Ejemplo:
Si una Sociedad
adquiere una planta eólica en el ejercicio 2014 por 1.000.000 € y dado que aún
no tiene ingresos consigna una base imponible negativa, que se transmite a 2015
y 2016.
La Administración
inicia el 25 de marzo de 2020 una comprobación respecto al Impuesto sobre
Sociedades 2016. Dentro de esta declaración se encuentra la base imponible
negativa de 2014 que disminuye los ingresos de 2016. El actuario cree que la
compra de la planta eólica fue fraudulenta.
La posibilidad de
liquidar el ejercicio 2014 ha prescrito ya que desde el 26 de julio de
2015 (fecha en la que se inicia el plazo de prescripción de IS 2015) hasta el
25 de marzo de 2020 han transcurrido más de cuatro años.
Sin embargo la
posibilidad de comprobar el 2014 no ha prescrito en cuanto a la
determinación de la base imponible.
¿Por qué? Pues
porque el traslado de la base imponible negativa del 2014 al ejercicio 2016, respecto
al cual la administración mantiene intacto su derecho a liquidar hace que en
2014 podamos comprobar pero no liquidar.
Por tanto, la
Administración podrá comprobar la operación de compra de la planta eólica y si
determina que no es correcto el importe deducido podrá determinar la cantidad
correcta pero no podrá liquidarla. Ahora bien determinada la cantidad correcta podemos
usarlo para regularizar el ejercicio 2016.
Derecho de la Administración a liquidar
Se establece un plazo de cuatro años para
que la Administración determine la deuda tributaria mediante la oportuna
liquidación.
Afecta a la potestad
para dictar tanto liquidaciones provisionales en los procedimientos de
verificación y comprobación limitada, como liquidaciones definitivas en los
procedimientos de inspección. Entre tales potestades debe incluirse la de
comprobación de los valores y de las bases imponibles, pues su ejercicio va
encaminado a la cuantificación de la deuda tributaria, de modo que, si en el
plazo de cuatro años no se ejercita la aludida potestad de comprobación, los
elementos del hecho imponible objeto de valoración se convierten en firmes y
definitivos.
Según la jurisprudencia solo
interrumpe el plazo de prescripción la actividad administrativa en la que
concurran los siguientes requisitos:
- Actividad real dirigida a la finalidad de la liquidación o recaudación de la deuda tributaria;
- Que sea jurídicamente válida;
- Notificada al sujeto pasivo; y
- Relacionada con el concepto impositivo de que se trate, lo que exige que la actuación se refiera al mismo impuesto y período.
El momento desde el cual comienza el
cómputo del plazo de prescripción de cuatro años
es en este caso el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario
para presentar la declaración o la autoliquidación del tributo correspondiente.
Excepción:
El plazo para la
revisión y regularización de la deuda tributaria por la pérdida de un beneficio
fiscal ya aplicado es el plazo de prescripción de cuatro años y, salvo
regulación específica, su cómputo se inicia el día siguiente a aquel en que se
produce el incumplimiento de los requisitos necesarios para la aplicación del
beneficio.
Interrupción
El plazo de prescripción del derecho de
la Administración a liquidar puede ser interrumpido por las siguientes
actuaciones y circunstancias:
a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todo o parte de los elementos de la obligación tributaria.
b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase.
Para que la interposición, tramitación o resolución de cualquier recurso dé lugar a los efectos interruptivos de la prescripción es necesario que el obligado tributario sea parte en el mismo.
Tengamos en cuenta que:
- Solo carecen de efectos interruptivos de la prescripción los actos nulos de pleno derecho. Al declararse la anulabilidad, y no la nulidad de pleno derecho, gozan de eficacia interruptiva de la prescripción todas las reclamaciones y recursos que provocaron la anulación del acto en cuestión.
- No interrumpen la prescripción las diligencias en las que figuran hechos que no guardan relación con los hechos imponibles consignados en las actas.
- Para tener efectos interruptivos, las diligencias de la inspección deben reunir los siguientes requisitos:
- Estar encaminadas al reconocimiento, aseguramiento, comprobación, liquidación o recaudación del impuesto y no ser un mero pretexto para justificar la inactividad gestora sin contenido real.
- El sujeto pasivo ha de tener conocimiento formal de las mismas.
- Ha de concretarse en la diligencia el impuesto y período al que la misma se refiere.
- No interrumpen la prescripción las notificaciones que adolezcan de defectos formales.
- Los recursos interpuestos para obtener la declaración de caducidad no interrumpen el plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda.
- La solicitud de rectificación de una autoliquidación interrumpe el derecho a determinar la deuda tributaria ya que se refiere a elementos determinantes de la cuantificación de la obligación tributaria.
- Las diligencias que se limitan a dejar constancia de un hecho evidente, el anuncio de actuaciones futuras o la mera reiteración de presentación de documentación que ya obra en el expediente son actuaciones meramente dilatorias que carecen de eficacia interruptiva de la prescripción.
- La comunicación del cambio de representante y su domicilio es indispensable para que se pueda notificar, por lo que dicha comunicación es un acto que interrumpe la prescripción.
c) Por actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos.
Aquí entrarían todas aquellas actuaciones dirigidas a impulsar la tramitación del recurso o reclamación de que se trate, como, por ejemplo, la notificación del trámite de audiencia y la concesión de plazo para formular alegaciones o la apertura de período probatorio.
d) La remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o la denuncia ante el Ministerio Fiscal.
e) La recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.
f) Cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria.
- El trámite de puesta de manifiesto del expediente interrumpe el cómputo de tiempo entre la interposición de la reclamación y la notificación de su resolución.
- La suspensión del acto administrativo no afecta al plazo de prescripción. Lo que le afecta es la interposición de la reclamación.
- Interrumpe la prescripción la presentación de una declaración impositiva, aunque sea para solicitar una exención. No interrumpe la prescripción la presentación de una declaración por un tercero sin apoderamiento expreso.
- La anulación de una resolución en vía económico-administrativa con reposición de actuaciones no destruye los efectos interruptivos de la prescripción que hubieran podido producirse con ocasión de las actuaciones anuladas.
- La presentación de la declaración-resumen anual del IVA, modelo 390, carece de virtualidad para interrumpir la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.
Derecho de la Administración a exigir el pago de las deudas tributarias.
El plazo de cuatro años de prescripción
de este derecho de la Administración comienza a computarse desde el día
siguiente a aquel en que finalice el plazo de pago en período voluntario del
tributo.
Pero para los responsables:
- Para los responsables solidarios el plazo de prescripción para exigir la obligación de pago comienza a contarse desde el día siguiente a la finalización del plazo de pago en período voluntario del deudor principal. No obstante, si los hechos que constituyen el presupuesto habilitante se producen con posterioridad a dicho plazo, el plazo de prescripción se iniciará a partir del momento en que tales hechos hubieran tenido lugar.
- Para los responsables subsidiarios el plazo de prescripción comenzará a computarse desde la notificación de la última actuación recaudatoria practicada con el deudor principal o cualquiera de los responsables solidarios si los hay.
Puede ser interrumpido por:
- Cualquier acción de la Administración tributaria realizada con conocimiento formal del obligado tributario y dirigida de forma efectiva a la recaudación de la deuda tributaria.
- La interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado en el curso de dichas reclamaciones o recursos.
- La declaración del concurso del deudor.
- El ejercicio de acciones civiles o penales dirigidas al cobro de la deuda tributaria.
- La recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.
- Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente al pago o extinción de la deuda tributaria.
- En los supuestos de fraccionamiento del pago de una deuda, el cómputo del plazo de prescripción se inicia en la fecha en que finaliza el período voluntario de ingreso de la deuda única fraccionada y se interrumpe con cada pago aplazado que se realice.
- Siendo correcta la notificación del trámite de audiencia previo a la declaración de responsabilidad, debe entenderse interrumpido el cómputo de la prescripción para el cobro de la deuda.
- Si se anula un embargo por no haber sido precedido de la efectiva notificación de la providencia de apremio, solo a partir de la nueva notificación ordenada puede considerarse interrumpido el curso de la prescripción, pues el acto de embargo fue radicalmente nulo.
- Una vez levantada la suspensión de la ejecución de la deuda liquidada, aunque el acto no sea firme, se abre de nuevo el periodo en el que la Administración debe exigir el pago de la deuda tributaria. A partir de este momento, la inactividad de la Administración provoca la prescripción de la acción para recaudar y, consecuentemente, se produce la extinción del derecho a determinar la deuda tributaria, por carencia de objeto.
- No cabe hablar de prescripción de la acción de cobro, estando solicitada la suspensión de la ejecución de la deuda tributaria desde el momento de la interposición de la reclamación económico-administrativa, pues la Administración se encuentra impedida para ejecutar la liquidación y no pudiendo hacerlo falta el presupuesto de la prescripción, pues no cabe hablar de dejación de una potestad.
Derecho a solicitar devoluciones y reembolsos
El obligado tributario dispone de un
plazo de cuatro años de prescripción para ejercer su derecho a solicitar la
devolución de cantidades previamente ingresadas en la Hacienda Pública.
Deben diferenciarse los siguientes
supuestos:
1. Derecho a solicitar la devolución
de ingresos indebidos.
Como regla general, el día de inicio del cómputo del
plazo de prescripción de este derecho es el día siguiente de aquel en que se
efectuó el ingreso indebido.
No obstante, se establecen las siguientes
excepciones:
- Si se realizó dentro del plazo voluntario para presentar una autoliquidación y pagar el importe a ingresar que, en su caso, derive de la misma, el dies a quo es el siguiente a aquel en que finalizó el citado plazo voluntario de presentación de la autoliquidación e ingreso de la deuda tributaria que de ella resulte.
- Si fue declarado como tal por una sentencia o resolución administrativa, el plazo de prescripción del derecho a solicitar su devolución comienza a contarse desde el día siguiente al momento en que la sentencia o resolución haya alcanzado firmeza.
- Si resulta de la aplicación conjunta de tributos que son incompatibles entre sí, el plazo de prescripción del derecho a solicitar su devolución comienza a contarse desde la resolución del órgano específicamente previsto para dirimir cuál de los tributos resulta procedente.
Tengamos en cuenta que:
- Los requerimientos y comprobaciones de valor efectuados por la Administración no interrumpen el cómputo del plazo de prescripción del derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos.
- El carácter indebido del ingreso derivado de resolución judicial que priva de eficacia al negocio jurídico sujeto a tributación hace que el cómputo del plazo de prescripción se inicie desde la firmeza de la sentencia y no desde la fecha en que se produjo el ingreso, que en su origen no era indebido.
- Cuando se reconoce judicialmente el derecho a la devolución de un ingreso indebido con los intereses correspondientes, si la Administración procede solamente al abono del principal, se devengan intereses sobre los intereses no abonados hasta la fecha de su pago efectivo.
2. Derecho a solicitar la devolución derivada de
la normativa de cada tributo.
Este plazo de prescripción se empieza a contar desde el día siguiente a aquel en que
finalice el plazo establecido para solicitarla y, en su defecto, el día
siguiente a aquel en que pudo solicitarse.
3.
Derecho a solicitar el reembolso de los costes derivados de la
obtención, presentación y mantenimiento de una garantía presentada para suspender la ejecución de una deuda tributaria o para
aplazar o fraccionar su pago.
El plazo de prescripción de este derecho comienza
el día siguiente a aquel en el que adquiera firmeza la sentencia o resolución
que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado cuya ejecución
se hallaba suspendida o con relación al cual se había solicitado el
aplazamiento o fraccionamiento de pago.
El plazo de prescripción del derecho a
solicitar la devolución de cantidades previamente ingresadas en la Hacienda
Pública, así como el reembolso del coste de las garantías aportadas para
suspender la ejecución de la deuda tributaria o para aplazar o fraccionar su
pago, puede ser interrumpido por las siguientes actuaciones y circunstancias:
- Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario que pretenda la devolución, el reembolso o la rectificación de la autoliquidación, independientemente del cauce procedimental o procesal seguido por el sujeto.
- Por la interposición, tramitación o resolución de cualquier reclamación o recurso que pretenda efectivamente la obtención de la devolución o reembolso.
Derecho a obtener devoluciones y reembolsos (LGT art.66. d, 67.1 y 68.4)
Deben diferenciarse los siguientes
supuestos:
- Derecho a obtener la devolución de ingresos indebidos. El plazo de prescripción comienza el día siguiente a la fecha de notificación del acuerdo en el que se reconozca el derecho a percibirla.
- Derecho a obtener la devolución derivada de la normativa de cada tributo. Comienza el día siguiente a aquel en que finalice el plazo establecido para que la Administración la efectúe.
- Derecho a obtener el reembolso de los costes derivados de la obtención, presentación y mantenimiento de una garantía presentada para suspender la ejecución de una deuda tributaria o para aplazar o fraccionar su pago. El plazo de prescripción se inicia el día siguiente a la fecha de notificación del acuerdo en el que se reconozca el derecho a percibirlo.
Causas de interrupción:
- Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario que pretenda la devolución, el reembolso o la rectificación de su autoliquidación.
- Por la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase.
- Por cualquier actuación de la Administración tributaria dirigida a efectuar la devolución o el reembolso.